Розподіл прибутку - приємна справа. От якби ще без податкових наслідків ... Однак виплати дивідендів, як правило, передує сплата авансового внеску з податку на прибуток. Хоча і не без винятків. Про авансовий внесок, правилах його розрахунку, сплати та зарахування в рахунок податку на прибуток мова піде в нашій статті
Правила розрахунку та сплати авансового внеску з дивідендів
На замітку
Дивіденди - платіж, який здійснюється юридичною особою, в т.ч. емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів або інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, обчисленої по правилами бухгалтерського обліку.
Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюється також платіж у грошовій формі, який здійснюється юридичною особою на користь його засновника та / або учасника (учасників) у зв'язку з розподілом чистого прибутку (її частини) (пп. 14.1.49 ПКУ ).
Крім того, назвавши будь-який платіж дивідендами, підприємство повинно виконувати всі «дивідендні» правила (останній абзац пп. 57.11.2 ПКУ ).
Авансовий внесок сплачують за ставкою 18% (абз. 2 пп. 57.11.2, п. 136.1 ПКУ ).
При виплаті дивідендів необхідно розрахувати суму авансового внеску з податку на прибуток (ст. 57.11 ПКУ ), Крім ряду чітко передбачених винятків, перерахованих в пп. 57.11.3 ПКУ (Правда, не тільки в ньому).
Коли не платять авансовий внесок з дивідендів
Авансовий внесок з дивідендів не сплачують, якщо:
- дивіденди виплачують фізособам. Підкреслюємо - як фізособам-резидентам, так і нерезидентам (пп. 57.11.3 ПКУ );
- дивіденди виплачують на користь власників корпоративних прав материнської компанії, які сплачуються в межах сум доходів такої компанії, отриманих у вигляді дивідендів від інших осіб. Якщо сума виплат дивідендів на користь власників корпоративних прав материнської компанії перевищує суму отриманих цією компанією дивідендів, дивіденди, сплачені в межах такого перевищення, підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими пп. 57.11.2 ПКУ . З метою оподаткування материнська компанія веде наростаючим підсумком облік дивідендів, отриманих нею від інших осіб, та дивідендів, сплачених на користь власників корпоративних прав такої компанії, і відображає у податковій звітності (пп. 57.11.3 ПКУ );
- дивіденди виплачуються платником податку на прибуток, прибуток якого звільнений від оподаткування відповідно до положень ПКУ , В розмірі прибутку, звільненого від оподаткування у період, за який виплачуються дивіденди (пп. 57.11.3 ПКУ );
- дивіденди виплачують інститути спільного інвестування (пп. 57.11.6 ПКУ ).
Зверніть увагу!
З 1 січня 2018 року платники єдиного податку - юридичні особи при виплаті дивідендів своїм засновникам не повинні сплачувати авансовий внесок з податку на прибуток. Більш докладно про це читайте в статті «Виплата дивідендів єдинниками: авансовий внесок з податку на прибуток сплачувати не потрібно» газети № 4/2018 .
В ІНК від 07.02.2018 р № 517/6 / 99-99-15-02-02-15 / ІПК податківці зазначили:
«... починаючи з 01.01.2018 р, для платників єдиного податку скасовано обов'язок щодо нарахування та сплати авансового внеску при виплаті дивідендів.
Тобто при виплаті дивідендів у 2018 році за результатами фінансово-господарської діяльності за 2016 2017 роки платники єдиного податку в 2018 році не нараховують і не сплачують до бюджету авансові внески з податку на прибуток ».
Як обчислюють авансовий внесок
Сума авансового внеску сплачується НЕ з усієї суми дивідендів, а з суми перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об'єкта оподаткування за відповідний податковий (звітний) рік, за результатами якого виплачуються дивіденди.
Зверніть увагу!
Дане правило діє, тільки якщо грошове зобов'язання з податку на прибуток вже сплачено (погашено) до бюджету, в іншому випадку авансовий внесок розраховується з усієї суми дивідендів, що підлягають виплаті (безумовно, крім перерахованих вище випадків, коли авансовий внесок взагалі не сплачують).
Механізм розрахунку авансового внеску зазначений у додатку АВ до декларації з податку на прибуток, форма якої затверджена наказом Мінфіну від 20.10.2015 р № 897 .
Алгоритм обчислення «дивідендного» авансового внеску наступний:
1. Визначаємо суму перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об'єкта оподаткування за відповідний (і) податковий (і) (звітний (і)) рік (роки), за результатами якого (их) виплачуються дивіденди (позитивне значення перевищення).
Повторимося: наведена формула застосовується в тому випадку, якщо грошове зобов'язання з податку на прибуток, нараховане за звітний рік, за підсумками якого виплачуються дивіденди, погашено. Якщо ж воно не погашено, то вся сума дивідендів, що підлягає виплаті, братиме участь в розрахунку. За умови, якщо дивіденди виплачуються відразу за кілька років, сума перевищення обчислюється за формулою окремо по кожному року.
приклад 1
Припустимо, підприємство виплачує дивіденди засновникам за 2018 рік у сумі 60000 грн.
Залежно від розміру об'єкта оподаткування (ОбПнП) і статусу грошового зобов'язання з податку на прибуток (погашений / не погашено) результат буде таким (див. Ситуації):
ситуація 1
Податок з доходів фізичних за 2018 рік за податку на прибуток (рядок 04 декларації) - 127 350 грн. При цьому дивіденди були виплачені після сплати грошового зобов'язання з податку на прибуток за 2018 рік (скажімо, 19 березня 2019 року).
В такому випадку:
Сума дивідендів <ОбПнП на 67350 грн (60000 грн - 127 350 грн).
Оскільки згідно з розрахунком виходить від'ємне значення, то немає суми, з якої необхідно сплатити авансовий внесок.
ситуація 2
Податок з доходів фізичних за 2018 рік за податку на прибуток (рядок 04 декларації) - 22688 грн. При цьому дивіденди були виплачені після сплати грошового зобов'язання з податку на прибуток за 2018 рік (наприклад, 19 березня 2019 року).
В такому випадку:
Сума дивідендів> ОбПнП на 37312 грн (60000 грн - 22688 грн).
Отже, маємо позитивне значення перевищення в сумі 37312 грн.
ситуація 3
Податок з доходів фізичних за 2018 рік за податку на прибуток (рядок 04 декларації) - 127 350 грн. При цьому дивіденди були виплачені ДО моменту сплати грошового зобов'язання з податку на прибуток за 2018 рік (скажімо, 2 лютого 2019 року).
В такому випадку, хоча Суми дивідендів <ОбПнП на 67350 грн (60000 грн - 127 350 грн), але, оскільки грошове зобов'язання з податку на прибуток не погашено до моменту виплати дивідендів засновникам-юрособам, то маємо перевищення в розмірі ВСІЄЇ суми виплачених дивідендів, а саме - 60000 грн.
ситуація 4
У декларації за 2018 рік за податку на прибуток (рядок 04 декларації) вказано збиток: -34127 грн. При цьому підприємство прийняло рішення виплатити дивіденди.
В такому випадку, оскільки підприємство отримало «податковий» збиток, то перевищенням буде ВСЯ сума виплачених дивідендів, тобто 60000 грн. Адже однозначно сума виплачених дивідендів перевищує об'єкт оподаткування, оскільки останній відсутній.
Але це ще не все, адже якщо є дивіденди, скажімо, фізособам, то з них авансовий внесок не сплачується, тому далі - після встановлення перевищення - визначають, з якою саме суми сплачувати авансовий внесок.
2. Визначаємо суму дивідендів, з якої має бути сплачено авансовий внесок у звітному (податковому) періоді. Для цього виключаємо суми, за якими авансовий внесок сплачувати не потрібно.
приклад 2
Підприємство виплачує дивіденди засновникам за 2018 рік у сумі 60000 грн (виплату проводять в 2019 році).
Засновниками підприємства є:
- 2 фізособи з розмірами частки по 20% кожна (60000 грн х 20% х 2 = 24000 грн);
- підприємство - платник податку на прибуток - 60% (60000 грн х 60% = 36000 грн).
Отже, сума дивідендів до виплати - 60000 грн, при цьому дивіденди, виплачені фізособам, складають 24000 грн.
У рядку 04 декларації з прибутку за 2018 рік був зазначений об'єкт оподаткування податком на прибуток - 22688 грн, його сума сплачена до бюджету.
Тобто виходить перевищення дивідендів над об'єктом в розмірі 37312 грн (60000 грн - 22688 грн).
Визначаємо суму дивідендів, з якої має бути сплачено авансовий внесок у звітному періоді: 60000 грн - 24000 грн = 36000 грн.
Далі з'ясуємо, з якої суми сплачувати авансовий внесок.
3. Порівнюємо значення, отримане з формули з пункту 2, з сумою перевищення з пункту 1 цього алгоритму.
приклад 3
Візьмемо за основу дані прикладу 2:
- сума дивідендів, з якої має бути сплачено авансовий внесок у звітному періоді, - 36000 грн (60000 грн - 24000 грн);
- сума перевищення дивідендів над об'єктом оподаткування - 37312 грн (60000 грн - 22688 грн).
Нам необхідно порівняти ці два значення, щоб з'ясувати, з якої суми обчислювати авансовий внесок.
Як бачимо, 36000 грн <37312 грн, тому авансовий внесок будемо розраховувати з 36000 грн.
А ось якби значення перевищення складало не 37312 грн, а, скажімо, 35999,99 грн і менше (сума менше суми дивідендів, тобто 36000 грн), то саме з неї розраховували б авансовий внесок.
4. Розраховуємо суму авансового внеску у зв'язку з виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів), яка повинна бути сплачена в звітному (податковому) періоді.
Для цього отриману суму в п. 3 алгоритму множимо на ставку 18%.
приклад 4
Візьмемо за основу дані прикладу 3. Отже, сума, з якої повинен бути сплачений авансовий внесок, становить 36000 грн.
Суму авансового внеску визначаємо так:
36000 грн х 18%: 100% = 6480 грн.
Якщо розподіляється прибуток відразу за кілька попередніх років
У разі якщо власники підприємства вирішили розподілити між собою прибуток за кілька періодів (років), то і формулу розрахунку варто застосовувати окремо по кожному року. Тобто загальну суму дивідендів розподіляють по їх приналежності до окремого році, і кожну окрему суму дивідендів порівнюють з об'єктом оподаткування за відповідний податковий (звітний) рік.
Тут цікавий один нюанс: якщо рішення про виплату дивідендів прийнято ще в період, коли діяла інша ставка податку (наприклад, в 2014 році), а виплачують дані дивіденди в цьому році. Безсумнівно, для авансового внеску з податку на прибуток слід брати ту ставку, яка діє на момент виплати дивідендів. Погоджуються з цим і податківці в листах від 10.11.2015 р № 23921/6 / 99-99-19-02-02-15 , Від 20.11.2015 р № 24734/6 / 99-99-19-02-02-15 , Від 05.05.2016 р № 10326/10 / 28-10-01-03-11 .
Пам'ятайте
Суму дивідендів не зменшують на суму авансового внеску (абз. 2 пп. 57.11.2 ПКУ ).
Натурвиплата
Якщо дивіденди сплачують в натуральній формі (грошовій), для обчислення авансового внеску беруть вартість такої виплати, визначеної в рішенні про виплату дивідендів, або вартість такої виплати, розрахованої відповідно до принципу «витягнутої руки» в операціях, визнаних відповідно до ст. 39 ПКУ контрольованими (пп. 57.11.2 ПКУ ).
виплата нерезиденту
Актуальне питання: якщо з дивідендів для нерезидента утримують податок на репатріацію, то з якої суми обчислювати авансовий внесок?
цитуємо:
«... з суми перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об'єкта оподаткування за відповідний податковий (звітний) рік ...» (абз. 2 пп. 57.11.2 ПКУ ).
А «на руки» нерезидент отримує вже чисту, з утриманої сумою податку на репатріацію.
Але так буквально дану норму ми б не радили сприймати, адже нерезиденту належить вся нарахована йому сума дивідендів, а утримує податок на репатріацію підприємство як податковий агент згідно ПКУ . Тому ми б рекомендували при обчисленні авансового внеску орієнтуватися на всю нараховану суму дивідендів нерезиденту-юрособі.
Якщо дивіденди виплачуються за неповний календарний рік
У такому випадку для розрахунку використовується значення об'єкта оподаткування, обчислена пропорційно кількості місяців, за які виплачуються дивіденди. Саме з ним і будуть порівнювати суму дивідендів, а також визначати різницю, з якої слід обчислювати авансові внески. Власне, це зазначено в пп. 57.11.2 ПКУ . При наявності непогашеної грошового зобов'язання авансовий внесок розраховується з усієї суми дивідендів, що підлягають виплаті.
А під грошовими зобов'язаннями контролери (див. Лист ДФСУ від 29.01.2015 р № 2707/7 / 99-99-19-02-01-17 ) Мають на увазі тільки суму податкових зобов'язань з податку на прибуток, самостійно нарахованих платником у податковій декларації за звітний рік, за підсумками якого виплачуються дивіденди.
З першого прочитання даного висновку контролерів слід протиріччя: в ПКУ йдеться про пропорційний обчисленні, а контролери допускають такий розрахунок тільки при сплаті грошового зобов'язання з податку на прибуток за рік. Але ж це неможливо, оскільки при сплаті, наприклад, дивідендів за півріччя, не вийде повністю сплатити податок за рік. Висновок: при сплаті дивідендів за неповний рік авансовий внесок доведеться обчислити з усієї суми дивідендів.
Однак в іншому листі від 24.06.2016 р № 14030/6 / 99-99-15-02-02-15 податківці вже повністю виступили ЗА виплату за неповний рік і резюмували:
«... авансовий внесок при виплаті дивідендів за підсумками звітного кварталу, півріччя, трьох кварталів розраховується з усієї суми дивідендів, що підлягають виплаті, якщо на момент виплати таких дивідендів декларація з податку на прибуток за звітний рік, на який припадають дані періоди, не представлена. Якщо на момент виплати дивідендів за IV квартал звітного року Податкова декларація з податку на прибуток підприємств (далі - Декларація) за такий рік представлена і зобов'язання, нараховані в цій Декларації, погашені, то авансові внески нараховуються на суму перевищення дивідендів, що підлягають виплаті за IV квартал звітного року, над значенням об'єкта оподаткування податком на прибуток за такий рік, розділеним на 12 і помноженим на 3 (пропорційно кількості місяців, за які виплачуються дивіденди) ».
Тобто якщо дивіденди виплачуються за неповний календарний рік, то для обчислення суми зазначеного перевищення використовується значення об'єкта оподаткування, обчислена пропорційно кількості місяців, за які виплачуються дивіденди (див. Також лист від 03.10.2016 р № 21414/6 / 99-99-15-02-02-15 ).
Більше про це ми розповідали в статті «Авансові внески при виплаті дивідендів: контролери про виплату за неповний рік» газети № 229/2015 .
Якщо дивіденди реінвестують (збільшують статутний капітал)
Незважаючи на те що дивіденди фактично не виплачуються, а «осідають» в статутному капіталі, збільшивши його, авансовий внесок нараховують і сплачують (звичайно, в ситуації, коли немає звільнення від авансового внеску). Ця думка контролери виклали в ІНК УКРІНФОРМ від 02.08.2018 р № 3368/6 / 99-99-15-02-01-15 / ІПК і ІНК УКРІНФОРМ 14.01.2019 р № 114/6 / 99-99-15-02-02-15 / ІПК .
Якщо дивіденди виплачуються єдинником
Як вже зазначалося, з 01.01.2018 єдинники не повинні сплачувати авансовий внесок з податку на прибуток при виплаті дивідендів. На це також вказали контролери в ІНК від 07.02.2018 р № 517/6 / 99-99-15-02-02-15 / ІПК .
Коли сплачують авансовий внесок
Перераховують до бюджету авансовий внесок до або одночасно з виплатою дивідендів (абз. 3 пп. 57.11.2 ПКУ ).
При реінвестиції дивідендів сплатити авансовий внесок (звичайно, якщо за згаданими вище правилам його нараховано), вважаємо, потрібно до реєстрації змін до статутних документах.
Перераховують авансовий внесок з податку на прибуток на той же рахунок, що і податок на прибуток. При заповненні платіжного доручення код оплати - «125».
Чи можна переплату з податку на прибуток зарахувати в сплату авансового внеску з дивідендів?
Величезна спокуса сказати «так», адже це один і той же податок. Але податківці категорично проти:
«Наявна переплата з податку на прибуток підприємств не враховується в оплату авансового внеску з податку на прибуток, нарахованого на суму дивідендів» ( роз'яснення з категорії 102.24 розділу «Запитання - відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua), повідомлення територіального органу УКРІНФОРМ в Донецькій області, повідомлення територіального органу УКРІНФОРМ в Дніпропетровській області, про це ми розповідали в новини ).
У свою чергу, податківці аргументують це тим, що у податку на прибуток і у дивідендного авансового внеску різні коди сплати, відповідно, «101» і «125» (див. Наказ Мінфіну від 24.07.2015 р № 666 ). Однак за Класифікацією доходів бюджету, затвердженої наказом Мінфіну від 14.01.2011 р № 11 , Не існує окремого коду для «дивідендного» авансового внеску, його сплачують по рахунках податку на прибуток (раніше були різні рахунки, тепер же їх об'єднали, залишивши тільки для коммун- і держпідприємств).
Це й не дивно, оскільки авансовий внесок з податку на прибуток, сплачений у зв'язку з нарахуванням дивідендів, є невід'ємною частиною податку на прибуток (пп. 57.11.5 ПКУ ). До того ж в п. 87.1 ПКУ немає заборони на облік переплати з податку на прибуток в рахунок авансового внеску при виплаті дивідендів. Заборона на повернення або залік в рахунок інших платежів існує тільки для самого «дивідендного» авансового внеску (пп. 57.11.2 ПКУ ).
Підкреслимо: у ситуації з разовим авансовим внеском (за три квартали 2016 року) податківці не були проти зарахування переплати з податку на прибуток в рахунок такого авансу, оскільки коди бюджетної класифікації згідно Наказом № 11 одні й ті ж (див. лист ДФСУ від 30.11.2016 р № 25825/6 / 99-95-42-01-15 ). Та й свого часу при наявності переплати з податку на прибуток можна було сплачувати щомісячних авансових внесків (див. новина ).
До того ж суди, навіть коли були різні рахунки для сплати «дивідендного» авансового внеску і податку на прибуток, відзначали, що це не перешкода для проведення заліку переплати:
«... наявність в цих доходах бюджету різних кодів класифікації не є підставою для висновку про приналежність авансового внеску з податку на прибуток підприємства та самого податку на прибуток підприємства до різних видів податкових зобов'язань, оскільки елементи даних податкових платежів тотожні. <...> Суд зробив висновок про те, що, хоча сплата податку на прибуток та авансового внеску з податку на прибуток на момент виникнення спірних правовідносин відбувалася на різних кодами бюджетної класифікації доходів, наведені платежі є грошовими зобов'язаннями по одному і тому ж податку, тому сплата грошових зобов'язань або погашення податкового боргу з податку на прибуток за рахунок існуючої переплати за авансовими внесками з цього податку повинна проводитися автоматично, без отримання відповідної заяви платників податків, податков ельщіка »(постанова Київського окружного адміністративного суду від 24.11.2016 р по справі № 810/3261/16 ).
Якщо зазначений код виду сплати неправильно - чи будуть штрафувати?
В новини від 22.12.2018 р Головне управління УКРІНФОРМ в Тернопільській області та в роз'ясненні з категорії 102.24 розділу «Запитання - відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua) мова йде про те, що за такої огріх не штрафуватимуть - головне, щоб рахунок сплати був правильний:
«Відповідно до п. 6 Порядку заповнення документів на переказ у разі сплати (стягнення) податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску, здійснення бюджетного відшкодування податку на додану вартість, повернення помилково або надміру зарахованих коштів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.07 .2015 № 666 (далі - Порядок), сплата за кожним видом платежу та за кожним видом сплати має оформлятися окремим документом на переказ.
Перелік кодів видів сплати (які вказуються в полі «Призначення платежу») розрахункового документа наведено в додатку до Порядку (п. 10 Порядку).
Зокрема, в поле «Призначення платежу» платіжного доручення вказуються коди видів сплати код 101 - суми грошового зобов'язання, код 125 - авансові внески, нараховані на суму дивідендів та прирівняних до них платежів.
При перекладі авансового внеску при виплаті дивідендів (частини чистого прибутку) в поле «Призначення платежу» платіжного доручення платником податку на прибуток помилково замість коду виду сплати 125 вказано код виду сплати 101, але в той же час код бюджетної класифікації та розрахунковий рахунок вказані вірно , то даний документ на переказ органом УКРІНФОРМ приймається до виконання і вважається, що такий платник сплачує грошове зобов'язання з податку на прибуток підприємств. При цьому відповідальність до такого платника податку на прибуток не застосовується ».
Відображення в декларації
Розрахунок суми авансового внеску з дивідендів призводять до додатку АВ до декларації вже постфактум, тобто після сплати. Зважаючи на це, припустимо, якщо підприємство подає звітність щокварталу, і, в свою чергу, дивіденди виплатило, наприклад, в березні 2019 року, то, представляючи декларацію за 1 квартал 2019 року, необхідно буде заповнити додаток АВ .
Таким чином, в додатку АВ призводять розрахунок сум, які вже були сплачені (або повинні були бути сплачені) у звітному періоді.
Щодо заповнення вищезазначеного додатка читайте в статті «Додаток АВ до декларації з прибутку: відображаємо авансовий внесок при виплаті дивідендів» газети № 32/2019 .
Облік авансового внеску в сплату податку на прибуток
Суму попередньо сплачених протягом податкового (звітного) періоду авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів зараховують до зменшення нарахованого податкового зобов'язання з податку на прибуток, задекларованої у податковій декларації за такий податковий (звітний) період.
У разі якщо сума авансового внеску, попередньо сплаченого протягом звітного періоду, перевищує суму нарахованого податкового зобов'язання підприємством - емітентом корпоративних прав за такий податковий (звітний) період, сума такого перевищення переноситься у зменшення податкових зобов'язань наступних податкових (звітних) періодів до повного його погашення , а при отриманні від'ємного значення об'єкта оподаткування такого наступного періоду - на зменшення податкових зобов'язань майбутніх податкових (звітних) період в до повного його погашення (пп. 57.11.2 ПКУ ).
Суми «дивідендного» авансового внеску вказують в додатку ЗП до декларації. Про деталі його заповнення див. У статті «Додаток ЗП: зменшення податку на прибуток» газети № 32/2019 .
Разом з тим ПКУ чітко зазначив: сплачені аванси не підлягають поверненню платнику або зарахуванню в рахунок погашення грошових зобов'язань за іншими податками і зборами (обов'язковими платежами).
Відповідальність за несплату авансових внесків
За несплату авансового внеску при виплаті дивідендів загрожують штраф (відповідно до ст. 127 ПКУ ) І пеня (відповідно до положень ст. 129 ПКУ ). Тобто така несплата тягне за собою накладення штрафу в розмірі 25% суми податку, що підлягає нарахуванню та / або сплаті до бюджету. Звертають на це увагу і податківці в листі від 16.07.2015 р № 25910/7 / 99-99-15-02-01-17 .
Якщо ж таке порушення буде скоєно повторно протягом 1095 днів, за це світить штраф у розмірі 50% суми несплаченого внеску. А ось якщо авансовий внесок не буде сплачено в третій і більше разів - це загрожує штрафом у розмірі 75% суми несплаченого внеску.
Редакція газети
«Інтерактивна бухгалтерія»
Чи можна переплату з податку на прибуток зарахувати в сплату авансового внеску з дивідендів?Якщо зазначений код виду сплати неправильно - чи будуть штрафувати?